Anlage V

♦   Sonderabschreibung wegen verkürzter Nutzungsdauer

Ist die tatsächliche Nutzungsdauer bei einem Gebäude kürzer als die sich aus der Anwendung des typisierten AfA-Satzes ergebende Nutzungsdauer, kann die der tatsächlichen Nutzungsdauer entsprechende AfA vorgenommen werden (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG). Nutzungsdauer i. S. des § 7 Abs.4 Satz 2 EStG ist der Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann (§ 11c Abs. 1 Satz 1 EStDV). 

Dies setzt voraus bei einem AfA-Satz von 3 % eine Nutzungsdauer von weniger als 33 1/3 Jahre, bei einem AfA-Satz von 2 % von weniger als 50 Jahre und bei einem AfA-Satz von 2.5 % von weniger als 40 Jahre. 

Bei der Einschätzung der kürzeren Nutzungsdauer sind auch ungewisse künftige Ereignisse zu berücksichtigen, wobei die größtmögliche Wahrscheinlichkeit zugrunde zu leben ist. Hierbei sind alle von dem Steuerpflichtigen dazulegenden Umstände zu berücksichtigen. Bei der Glaubhaftmachung der kürzeren tatsächlichen Nutzungsdauer ist der Steuerpflichtige zur erhöhten Mitwirkung verpflichtet, weil die bei der Schätzung zu berücksichtigenden Faktoren in seinem  Einfluss- und Wissensbereich liegen (BFH Beschluss vom 22.4.2013, IX B 181/12). 

• Beispiel: BFH Urteil vom 28.07.2021 - IX R 25/19

Im Streitfall erwarb der Kläger im Jahr …  ein Grundstück, das mit einem zu Mietzwecken genutzten und aus mehreren Einzelgebäuden bestehenden Wohn- und Geschäftshaus bebaut ist.

In der Anlage V machte der Kläger AfA für das Gebäude und die Außenanlagen geltend, wobei er eine kürzere Nutzungsdauer als 50 bzw. 40 Jahre zugrunde legte. Der BFH hat in dem oa. Urteil die kürzere Nutzungsdauer anerkannt.

Die Richter führten aus:

Die Entscheidung des FG, das eine i.S. des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG verkürzte tatsächliche Nutzungsdauer der maßgeblichen Gebäude angenommen hat, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Gemäß § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG können anstelle der Absetzungen nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG die der tatsächlichen Nutzungsdauer eines Gebäudes entsprechenden AfA vorgenommen werden. Nutzungsdauer i.S. von § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG ist gemäß § 11c Abs. 1 EStDV der Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann. Die zu schätzende Nutzungsdauer wird bestimmt durch den technischen Verschleiß, die wirtschaftliche Entwertung sowie rechtliche Gegebenheiten, welche die Nutzungsdauer eines Gegenstands begrenzen können. Auszugehen ist von der technischen Nutzungsdauer, also dem Zeitraum, in dem sich das Wirtschaftsgut technisch abnutzt. Sofern die wirtschaftliche Nutzungsdauer kürzer als die technische Nutzungsdauer ist, kann sich der Steuerpflichtige hierauf berufen. Ob den AfA eine die gesetzlich (§ 7 Abs. 4 Satz 1 EStG) vorgesehenen, typisierten Zeiträume unterschreitende verkürzte Nutzungsdauer i.S. des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG zugrunde gelegt werden kann, beurteilt sich nach den Verhältnissen des Einzelfalls.

Es ist Sache des Steuerpflichtigen, im Einzelfall eine kürzere tatsächliche Nutzungsdauer --im Rahmen der ihm obliegenden Mitwirkungspflichten darzulegen und gegebenenfalls --im Rahmen der ihm obliegenden Feststellungslast-- nachzuweisen. Die Würdigung der insoweit von Klägern dargelegten Umstände obliegt dann im Klageverfahren dem FG als Tatsacheninstanz.

a) Der Steuerpflichtige kann sich zur Darlegung der verkürzten tatsächlichen Nutzungsdauer eines zur Einkünfteerzielung genutzten Gebäudes jeder Darlegungsmethode bedienen, die im Einzelfall zur Führung des erforderlichen Nachweises geeignet erscheint; erforderlich ist insoweit, dass die Darlegungen des Steuerpflichtigen Aufschluss über die maßgeblichen Determinanten --z.B. technischer Verschleiß, wirtschaftliche Entwertung, rechtliche Nutzungsbeschränkungen-- geben, welche die Nutzungsdauer im Einzelfall beeinflussen, und auf deren Grundlage der Zeitraum, in dem das maßgebliche Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann (§ 11c Abs. 1 EStDV), im Wege der Schätzung mit hinreichender Bestimmtheit zu ermitteln ist

b) Die Bestimmung des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG räumt dem Steuerpflichtigen ein Wahlrecht ein, ob er sich mit dem typisierten AfA-Satz nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG zufriedengibt oder eine tatsächlich kürzere Nutzungsdauer geltend macht und darlegt. Auszugehen ist im Rahmen der vom FA durchzuführenden Amtsermittlung --bei der nach § 88 Abs. 1 Satz 2 AO auch alle für die Beteiligten günstigen Umstände zu berücksichtigen sind-- von der Schätzung des Steuerpflichtigen, solange dieser Erwägungen zugrunde liegen, wie sie ein vernünftig wirtschaftender Steuerpflichtiger üblicherweise anstellt. Da im Rahmen der Schätzung des Steuerpflichtigen nicht Gewissheit über die kürzere tatsächliche Nutzungsdauer, sondern allenfalls größtmögliche Wahrscheinlichkeit verlangt werden kann, ist sie nur dann zu verwerfen, wenn sie eindeutig außerhalb des angemessenen Schätzungsrahmens liegt

Vor diesem Hintergrund ist --entgegen der Auffassung des FA-- die Vorlage eines Bausubstanzgutachtens, insbesondere die Zustandsermittlung von Immobilien mit Hilfe des sog. ERAB-Verfahrens (Verfahren zur Ermittlung des Abnutzungsvorrats von Baustoffen), seitens des Steuerpflichtigen nicht Voraussetzung für die Anerkennung einer verkürzten tatsächlichen Nutzungsdauer, selbst wenn ein solches Gutachten möglicherweise den technischen "Verschleiß" eines Gebäudes im Einzelfall nachvollziehen könnte. Denn das --erst vor einigen Jahren entwickelte-- ERAB-Verfahren, mit dem der Zustand eines jeden relevanten Bauelements von Gebäuden erfasst und durch eine quantitative Größe dargestellt wird, definiert mit Hilfe qualitäts- und schadensbezogener Merkmale sowie zugehöriger Merkmalsausprägungen lediglich einen baustoffspezifischen Wert - den sog. Abnutzungsvorrat. Dies dient in erster Linie der Bewertung der Bauelementqualitäten für die Entwicklung einzelfallbezogener Instandhaltungsstrategien unter Berücksichtigung vorhandener ökologischer und ökonomischer Rahmenbedingungen. Ungeachtet des Umstands, dass der Gesetzgeber bei der Schaffung des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG das neuartige ERAB-Verfahren nicht vor Augen haben konnte, legt die Revision schon nicht hinreichend dar, dass allein ein Bausubstanzgutachten dieses Zuschnitts den vom Steuerpflichtigen im Rahmen der Anwendung des § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG glaubhaft zu machenden "technischen Verschleiß" eines Gebäudes zutreffend abbilden kann; überdies ist nicht ersichtlich, dass das ERAB-Verfahren (auch) über die wirtschaftliche Entwertung oder etwaige rechtliche Nutzungsbeschränkungen, welche ebenfalls die erforderliche Schätzung der Nutzungsdauer beeinflussen können, Auskunft geben kann.

Wählt der Steuerpflichtige oder ein von diesem oder von dem FG beauftragter Sachverständiger daher aus nachvollziehbaren Gründen eine andere Nachweismethode, kann dies --gegebenenfalls unter Berücksichtigung entsprechender Anpassungen (vgl. BFH-Beschluss vom 19.01.2018 - X B 60/17, BFH/NV 2018, 530)-- Grundlage für die im Einzelfall erforderliche Schätzung einer verkürzten tatsächlichen Nutzungsdauer sein, soweit aus der gewählten Methode Rückschlüsse auf die zu ermittelnden Determinanten möglich sind. Da im Rahmen der Schätzung nur die größtmögliche Wahrscheinlichkeit über eine kürzere tatsächliche Nutzungsdauer verlangt werden kann, würde eine Verengung der Gutachtenmethodik oder eine Festlegung auf ein bestimmtes Ermittlungsverfahren die Anforderungen an die Feststellungslast überspannen

Abbruchabsicht

Die Absicht, ein zunächst noch genutztes Gebäude abzubrechen, rechtfertigt es nicht, eine kürzere Nutzungsdauer zugrunde zu legen (BFH Urteil vom 15.12.1981 - VIII R 116/79). Eine kürzere Nutzungsdauer kann erst angenommen werden, wenn die Vorbereitungen zum Abbruch soweit gediehen sind, dass eine weitere Nutzung in der bisherigen Weise so gut wie ausgeschlossen ist.  

♦   Sonderabschreibung nach § 7b EStG

Die Sonderabschreibung begünstigt den Erwerb einer neuen Wohnung, wenn diese in der Zeit vom 1.9.2018 bis 31.12.2021 erworben wurde (§ 7b EStG), .

Die Sonderabschreibung beträgt bis zu jährlich 5 % der Bemessungsgrundlage neben der linearen Absetzung für Abnutzung nach § 7 Abs. 4 EStG (Zeile 33). Bei der Sonderabschreibung handelt es sich um einen Jahresbetrag, der im ersten Jahr nicht anteilig gekürzt wird.

• Befristungen

Der Gesetzgeber will nur die zeitnahe Schaffung von Wohnraum fördern. Deshalb ist die Förderung befristet und zwar in zweierlei Hinsicht: Zum einen dadurch, dass nur solche Investitionen begünstigt sind, für die ein Bauantrag zwischen dem 1.9.2018 und dem 31.12.2021 gestellt wird. Zum anderen ist die Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen letztmalig im Jahr 2026 möglich (letzte Inanspruchnahme vier Jahre von 2022-2026).

Beispiel: Kauf einer Neubauwohnung im Dezember 2020 zur Größe von 120 qm Wohnfläche; Kaufpreis 320.000 € ohne Anteil Grund und Boden.

Absetzbar sind: Sonderabschreibung 5 % von 2.000 € x 120 qm = 240.000 € x 5 % = 12.000 € + lineare Abschreibung 2 % von 320.000 € = 6.400 €, zeitanteilig 1/12 = 534 €.

Letztmalig in 2023 ist die Sonderabschreibung möglich.